一而再再而三的申訴
　　
　　行政復議，敗訴；法院一審，敗訴；二審，還是敗訴 
　　
　　2013年4月2日至2013年7月11日，安徽省黃山市地稅局稽查局對A房地產公司2010年1月1日至2012年12月31日涉及的地方稅費申報繳納情況實施了稅務檢查。經查發現A公司有3位投資者從公司借款870萬元，在納稅年度末既未歸還，也未用于生產經營。黃山市地稅局稽查局2014年2月20日下達《稅務處理決定書》和《稅務行政處罰決定書》，責令A公司補扣繳利息、股息、紅利個人所得稅稅額174萬元，并處罰款87萬元。
　　
　　A公司不服稽查局作出的處理和處罰決定，向黃山市政府提起行政復議。經復議，黃山市政府維持市地稅局稽查局作出的處理和處罰決定。A公司不服，遂向所屬區人民法院提起行政訴訟。區人民法院于2014年12月5日下達行政判決書，維持市地稅局稽查局作出的處理和處罰決定。A公司仍不服，在法定期限內向市中級人民法院提起上訴。2015年4月2日，市中級人民法院作出維持原判的終審判決。
　　
　　納稅人何以“鍥而不舍”？
　　
　　“股東從公司借的款，幾年后已經歸還，怎能算是所得？” 
　　
　　對于市地稅局稽查局的處理和處罰決定，A公司堅決不認同，走上了行政復議和訴訟之路。
　　
　　其理由是，根據我國個人所得稅法第一條規定，“從中國境內和境外取得的所得，依照本法規定繳納個人所得稅”，可以認為個人所得稅是有所得才征稅，不得者不征稅。對照來看，A公司借給3個股東的款項，幾年后股東已經全部歸還，因此相關借款并不能算作這幾個股東從公司取得的收入，也就不能對相關借款征收個人所得稅。
　　
　　對此說法，黃山市地稅局稽查局回應稱，投資股東從公司借款，安排其他商業活動，有其特定的目的和動機，帶來的是不可量化收益，是有所得的。
　　
　　該局同時給出了處理依據——根據《財政部國家稅務總局關于規范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》（財稅〔2003〕158號）第二條“關于個人投資者從其投資的企業（個人獨資企業、合伙企業除外）借款長期不還的處理問題”的規定，納稅年度內個人投資者從其投資企業（個人獨資企業、合伙企業除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業生產經營的，其未歸還的借款可視為企業對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。
　　
　　A公司提出，上述條款中說的“在該納稅年度終了后”，并沒有明確具體的歸還期限，公司股東只要將借款歸還，就不應再視作企業對個人的紅利分配。況且，在市地稅局稽查局介入相關檢查時，股東已經歸還借款，所以不應再針對相關款項征稅。
　　
　　稽查局明確納稅年度的含義
　　
　　“納稅年度是自公歷1月1日起至12月31日止，此設定可避免以借款形式掩蓋分紅?！?nbsp;
　　
　　針對A公司提出的“‘在該納稅年度終了后’，并沒有明確具體的歸還期限”問題，黃山市地稅局稽查局表示，《財政部國家稅務總局關于規范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》（財稅〔2003〕158號）是針對時下很多個人投資者以借款之名，行偷“股息、利息、紅利”所得個人所得稅之實的一個補充性規范性文件，目的是堵漏征收，對表面形式掩蓋下的真實性分配業務征收稅款。
　　
　　根據個人所得稅法實施條例第四十六條規定，納稅年度是自公歷1月1日起至12月31日止，財稅〔2003〕158號文件中的納稅年度，應遵循個人所得稅法實施條例中的規定來理解。據此，本案中，A公司3名借款股東的納稅義務發生時間應定義為“在借款發生年度的12月31日止，既未還款，又未用于企業生產經營”。
　　
　　A公司作為個人所得稅扣繳義務人，在股東借款納稅年度終了節點未還的情況下，未履行代扣代繳義務，也未向稅務機關報告無法扣繳的理由，其應扣未扣繳稅款的違法事實已經成立。至于之后相關借款歸還與否，則不應作為相關違法事實的判定標準了。
　　
　　圍繞這個辯題，法官在庭審時提出了看法：財稅〔2003〕158號文件提及的“納稅年度終了后”中的“后”字該如何理解，是本案爭議的關鍵。從字面上理解，相關規定有可能造成“股東借款只要在借款納稅年度終了后的某一個時點歸還，就可以不征稅”的歧義。
　　
　　對此，被告稅務機關指出，這種習慣性思維是錯誤的，與相關規定的法理精神是相違背的。事實上，只要一家公司不注銷，其投資者向公司的借款可以遙遙無期，通過借款可以長期占用公司的貨幣性資產，如果沒有一個時間節點（公歷1月1日起至12月31日止）的設定，就不能體現稅法的強制性、固定性，會造成一種“以借款形式掩蓋的分紅事實”。這顯然不符合實質課稅的原則。
　　
　　二審肯定稽查未越權
　　
　　“根據相關法規規定，對扣繳義務人應扣未扣行為的檢查處理，屬于稽查局的職責范圍?！?nbsp;
　　
　　二審開庭后，黃山市中級人民法院在審理期間提出一個問題：我國稅收征管法實施細則第九條規定：“稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處?！睂φ諄砜?，本案中的情況是扣繳義務人應扣未扣稅款，不屬于上述規定的案件類型，因此，被告稽查局是否存在超越職權執法的問題？
　　
　　對此，被告稽查局辯稱，稅收征管法第十四條規定：“本法所稱稅務機關是指各級稅務局、稅務分局、稅務所和按照國務院規定設立的并向社會公告的稅務機構?！倍愂照鞴芊▽嵤┘殑t第九條規定：“稅收征管法第十四條所稱按照國務院規定設立的并向社會公告的稅務機構，是指省以下稅務局的稽查局?；榫謱Ｋ就刀?、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。國家稅務總局應當明確劃分稅務局和稽查局的職責，避免職責交叉?！?br style="box-sizing: border-box; overflow-wrap: break-word; word-break: break-all;"/>　　
　　根據這一授權性條款，國家稅務總局發布的《稅務稽查工作規程》（國稅發〔2009〕157號）第二條第二款規定：“稽查局主要職責，是依法對納稅人、扣繳義務人和其他涉稅當事人履行納稅義務、扣繳義務情況及涉稅事項進行檢查處理，以及圍繞檢查處理開展的其他相關工作?！睋?，對于扣繳義務人應扣未扣行為的檢查處理，屬于稽查局的職責范圍，本案中，稽查局并未超越職權執法。法院認可了這個說法。 

點評：

　　反思：加強涉稅文件的合法性審查 
　　
　　稅務行政案件應訴是一項系統性、政策性、針對性很強的工作，包含事實、證據、依據、程序和主體資格等要素。稅務機關必須強化相關要素之間的邊界管理，精準把握各要素的核心內涵。
　　
　　做到這一點，要求稅務機關在實際工作中必須堅持稅收法定原則，落實規范性文件制定程序，加大文件會簽、審查、備案和公開力度，對存在執行漏洞或難以操作的規范性文件和涉稅文件予以修訂。上述案件中，原告與被告爭議的焦點集中在對征稅依據的理解上，由于相關征稅依據文字表述抽象，容易產生歧義，導致原告出現了誤解。
　　
　　為保證涉稅文件內容規范、明確，相關方面應增強規范性文件和涉稅文件的合法性、統一性審查。根據我國行政訴訟法第六十四條規定：“人民法院在審理行政案件中，經審查認為本法第五十三條規定的規范性文件不合法的，不作為認定行政行為合法的依據，并向制定機關提出處理建議?！币虼?，稅務機關日常執法中適用的稅收規范性文件不僅不屬于人民法院審理行政案件的依據，而且是可附帶審查的內容。這要求相關方面在制定規范性文件和涉稅文件時，要加強合法性審查，不能違背法律、法規和規章精神。被上位法授權制定的，要保持與上位法在法理上的統一性。
　　
　　此外，稅務機關要強化稅收政策執行的確定性、嚴謹性，杜絕隨意執法或選擇性執法，保障納稅人依法享有的知情權。