案例：甲房地產開發公司自行開發了商品房地產項目，2019年4月取得《商品房預售許可證》，2019年5月簽訂商品房預售合同總額2180萬元，其中收取首付款1090萬元，剩余款項2019年7月收取。甲房地產開發公司按照增值稅一般計稅方法計稅。假設當地該類型房產土地增值稅預征率為5%。

　　一、土地增值稅預征規定

　　《土地增值稅暫行條例實施細則》第16條規定，納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據以計算土地增值稅的，可預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區、直轄市地方稅務局根據當地情況制定。

　　財稅[2006]021號文要求，各地要進一步完善土地增值稅預征辦法，根據本地區房地產業增值水平和市場發展情況，區別普通住房、非普通住房和商用房等不同類型，科學合理地確定預征率，并適時調整。工程項目竣工結算后，應及時進行清算，多退少補。對未按預征規定期限預繳稅款的，應根據《稅收征管法》及其實施細則的有關規定，從限定的繳納稅款期限屆滿的次日起，加收滯納金。

　　《國家稅務總局關于營改增后土地增值稅若干征管規定的公告》(國家稅務總局公告2016年第70號)規定，為方便納稅人，簡化土地增值稅預征稅款計算，房地產開發企業采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目的，可按照以下方法計算土地增值稅預征計征依據：土地增值稅預征的計征依據=預收款-應預繳增值稅稅款

　　這里“可”是不是意味著納稅人可以根據自己需要隨意選擇土地增值稅計稅依據?有觀點認為，此處的“可”已經是寬松的口徑，納稅人不得自行選擇更為寬松的口徑。如本文案例中，甲公司在預售收到預收款時，并未結轉收入，此時的預收款并不應作為土地增值稅的銷售收入處理，只是為了土地增值稅稅收收入的均衡入庫，要求納稅人先行預繳。因此，土地增值稅預繳的的計稅依據與土地增值稅應稅收入存在客觀不一致，納稅人要么選擇按預收賬款的全額預繳土地增值稅，要么按照70號公告的口徑預繳土地增值稅，不得直接參照增值稅的預繳口徑。

　　70號公告里計算方式的初衷是，“為方便納稅人，簡化土地增值稅預征稅款計算”，而在此之前絕大多數地區都是按以下公式計算(與增值稅預繳計稅依據一致)：

　　土地增值稅預征的計征依據=預收款/(1+增值稅適用稅率或征收率)

　　實操上按以往方法計算明顯更加簡潔，沒有道理說為了納稅人方便，而強制納稅人選擇一種對自己更不利、計算方式更復雜的預繳方式(會導致土增稅和增值稅預繳計稅依據不一致、大于土增清算收入計稅依據等問題)，因此，應允許納稅人自由選擇。

　　二、土地增值稅預征率的地域差異

　　國稅發[2010]53號規定，除保障性住房外，東部地區省份預征率不得低于2%，中部和東北地區省份不得低于1.5%，西部地區省份不得低于1%，各地要根據不同類型房地產確定適當的預征率(地區的劃分按照國務院有關文件的規定執行)。對尚未預征或暫緩預征的地區，應切實按照稅收法律法規開展預征，確保土地增值稅在預征階段及時、充分發揮調節作用。

　　由于預征辦法具體權限在地方，預征率在各個地方有所不同，根據當地的具體政策執行。具體各地規定相關總結類文章很多，此處不再羅列。

　　如上海規定，除保障性住房外，住宅開發項目銷售均價低于項目所在區域(區域按外環內、外環外劃分)上一年度新建商品住房平均價格的，預征率為2%;高于但不超過1倍的，預征率為3.5%;超過1倍的，預征率為5%。非住宅預征率為2%。

　　如廈門近期公告規定，非普通標準住宅土地增值稅預征率由4%下調為2%，非住宅類房地產(不含商品工業廠房)土地增值稅預征率由6%調整為2%。其他類型房地產土地增值稅預征率保持不變：社會保障性住房不預征土地增值稅;普通標準住宅土地增值稅預征率為2%;商品工業廠房土地增值稅預征率為2%。

　　關于定金、訂金、誠意金、意向金等土增稅預征處理，可參照增值稅預繳處理。即房地產開發企業收到購房人的定金，可視同收到預收款，收到后在“預收賬款”核算，預繳土增稅;收到訂金、意向金、誠意金，不視同收到預收款，收到后在“其他應付款”核算，不預繳土增稅。

　　但也有部分地區規定，“房地產開發企業轉讓房地產時收取的定金、誠意金等，應一并計入銷售收入預征土地增值稅。在清算土地增值稅時，買受方在簽訂合同前因撤銷購買意向而向銷售方支付的違約金，不計入銷售收入，不征收土地增值稅”。

　　三、稅會處理

　　預售時，應按照收取的預收賬款金額按規定計算預繳的土地增值稅。

　　根據《財政部關于印發企業繳納土地增值稅會計處理規定的通知》(財會字[1995]15號)等會計政策的規定，房地產企業在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，按稅法規定預交的土地增值稅，借記“應交稅費-預交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目;待該房地產營業收入實現時，應由當期營業收入負擔的土地增值稅，借記“稅金及附加”，貸記“應交稅費-預交土地增值稅”科目。

　　不過很多公司在預繳土增稅時，計入應交稅費——應交土地增值稅借方。

　　在預繳時，會計處理如下：

　　借：應交稅費——應交土地增值稅

　　貸：銀行存款

　　本文案例，如果按70號公告，則土增稅預征依據為1090-1090/1.09*0.03=1060

　　如果按照不含稅換算方式，則土增稅預征依據為1090/1.09=1000(與增值稅預繳計稅依據一致)

　　可以發現，按70號公告預征土增稅的計稅依據比以往變大了，會導致納稅人比以往多預繳土增稅。