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        股份制改造的稅務處理

        信息來源:深耕稅法  文章編輯:鄭學玉  發布時間:2019-10-16 14:50:03  

        企業謀求科創板上市,首先需要進行股份制改造。股份制改造,簡單地說就是由原來的國有企業或非國有企業等非公司制企業、以及有限責任公司,按照《公司法》的規定轉制為“股份有限公司”的過程稱為企業股份制改造過程?!犊苿摪迨状喂_發行股票注冊管理辦法(試行)》規定,科創板股票發行人是依法設立且持續經營3年以上的股份有限公司,具備健全且運行良好的組織機構,相關機構和人員能夠依法履行職責。為了支持企業上市,同時又規定有限責任公司按原賬面凈資產值折股整體變更為股份有限公司的,持續經營時間可以從有限責任公司成立之日起計算。

        企業股份制改造,不僅會涉及改制重組的稅務處理,還會涉及資產評估增值、技術入股、留存收益轉增股本、非貨幣性資產投資等,其中也需要特別關注。

        一、企業資產評估增值所得稅處理

        (一)國有企業改制上市資產評估增值所得稅處理

        2015年,財政部、國家稅務總局印發《關于企業改制上市資產評估增值企業所得稅處理政策的通知》(財稅〔2015〕65號),就國有企業改制上市過程中資產評估增值有關企業所得稅政策進行了明確。需要注意的是,該政策有效期限執行到2018年12月31日,截至目前并沒有行文延續。2015年前發生的國有企業改制上市事項,在2018年前完成改制資產評估的,符合規定且未就資產評估增值繳納企業所得稅的,可依據執行;已就資產評估增值繳納企業所得稅的,不再退還。

        1.處理規定

        在2015年1月1日至2018年12月31日期間,符合條件的國有企業,其改制上市過程中發生資產評估增值可按以下規定處理:

        國有企業改制上市過程中發生的資產評估增值,應繳納的企業所得稅可以不征收入庫,作為國家投資直接轉增該企業國有資本金(含資本公積,下同),但獲得現金及其他非股權對價部分,應按規定繳納企業所得稅。資產評估增值是指按同一口徑計算的評估減值沖抵評估增值后的余額。

        國有企業100%控股(控制)的非公司制企業、單位,在改制為公司制企業環節發生的資產評估增值,應繳納的企業所得稅可以不征稅入庫,作為國家投資直接轉增改制后公司制企業的國有資本金。

        經確認的評估增值資產,可按評估價值入賬并按有關規定計提折舊或攤銷,在計算應納稅所得額時允許扣除。

        2.優惠條件

        能夠享受上述稅收優惠政策的國有企業,須同時符合三個條件:

        (1)國有企業是納入中央或地方國有資產監督管理范圍的國有獨資企業或國有獨資有限責任公司。

        (2)國有企業改制上市,應屬于以下情形之一:國有企業以評估增值資產,出資設立擬上市的股份有限公司;國有企業將評估增值資產,注入已上市的股份有限公司;國有企業依法變更為擬上市的股份有限公司。

        (3)取得履行出資人職責機構出具的資產評估結果核準或備案文件。

        (二)企業資產評估增值個人所得稅處理

        企業的投資人,既可能是單位,也可能是個人。企業在改制評估過程中,資產評估增值也會涉及個人所得稅處理。

        國家稅務總局關于資產評估增值計征個人所得稅問題的通知》(國稅發〔2008〕115號)規定:

        個人(自然人,下同)股東從被投資企業取得的、以企業資產評估增值轉增個人股本的部分,屬于企業對個人股東股息、紅利性質的分配,按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。稅款由企業在轉增個人股本時代扣代繳。

        個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資取得股權的,對個人取得相應股權價值高于該資產原值的部分,屬于個人所得,按照“財產轉讓所得”項目計征個人所得稅。稅款由被投資企業在個人取得股權時代扣代繳。

        個人不能提供完整、準確財產(資產)原值憑證的,主管稅務機關可依法核定其財產原值。

        二、集體所有制企業改制個人取得量化資產的個人所得稅處理

        國家稅務總局關于企業改組改制過程中個人取得的量化資產征收個人所得稅問題的通知》(國稅發〔2000〕60號)規定,對于集體所有制企業在改制為股份合作制企業時將有關資產量化給職工個人的有關個人所得稅,按照處理。按以下規則處理:

        1.對職工個人以股份形式取得的僅作為分紅依據,不擁有所有權的企業量化資產,不征收個人所得稅。

        2.對職工個人以股份形式取得的擁有所有權的企業量化資產,暫緩征收個人所得稅;待個人將股份轉讓時,就其轉讓收入額,減除個人取得該股份時實際支付的費用支出和合理轉讓費用后的余額,按“財產轉讓所得”項目計征個人所得稅。

        3.對職工個人以股份形式取得的企業量化資產參與企業分配而獲得的股息、紅利,應按“利息、股息、紅利”項目征收個人所得稅。

        需要注意的是,上述優惠政策只適用于集體所有制企業改制為股份合作制企業時涉及的資產量化給職工個人的稅收優惠,而不是適用所有的企業。

        三、對技術成果投資入股的稅務處理

        在科創企業中,技術是公司的核心競爭力?!?/span>關于完善股權激勵和技術入股有關所得稅政策的通知》(財稅〔2016〕101號)規定,企業和個人以技術成果投資入股到境內居民企業,被投資企業支付的對價全部為股票(權)的,企業或個人可選擇按非貨幣投資有關稅收政策執行,也可選擇適用遞延納稅優惠政策。

        選擇技術成果投資入股遞延納稅政策的,經向主管稅務機關備案,投資入股當期可暫不納稅,允許遞延至轉讓股權時,按股權轉讓收入減去技術成果原值和合理稅費后的差額計算繳納所得稅。技術成果是指專利技術(含國防專利)、計算機軟件著作權、集成電路布圖設計專有權、植物新品種權、生物醫藥新品種,以及科技部、財政部、國家稅務總局確定的其他技術成果。技術成果投資入股,是指納稅人將技術成果所有權讓渡給被投資企業、取得該企業股票(權)的行為。

        企業選擇遞延納稅的,必須符合規定的條件和要求:

        一是應當為實行查賬征收的居民企業以技術成果所有權投資。

        二是應在投資完成后首次預繳申報時備案,將相關內容填入《技術成果投資入股企業所得稅遞延納稅備案表》。

        企業接受技術成果投資入股,技術成果評估值明顯不合理的,主管稅務機關有權進行調整。

        選擇技術成果投資入股的,需要區分個人和企業兩種情形:

        1.個人技術成果投資。

        關于個人非貨幣性資產投資有關個人所得稅政策的通知》(財稅〔2015〕41號)規定,個人以現金、銀行存款等貨幣性資產以外的資產,包括股權、不動產、技術發明成果以及其他形式的非貨幣性資產投資入股,屬于個人轉讓非貨幣性資產和投資同時發生。對個人轉讓非貨幣性資產的所得,應按照“財產轉讓所得”項目,依法計算繳納個人所得稅。個人以非貨幣性資產投資,應按評估后的公允價值確認非貨幣性資產轉讓收入。非貨幣性資產轉讓收入減除該資產原值及合理稅費后的余額為應納稅所得額。個人以非貨幣性資產投資,應于非貨幣性資產轉讓、取得被投資企業股權時,確認非貨幣性資產轉讓收入的實現。納稅人一次性繳稅有困難的,可合理確定分期繳納計劃并報主管稅務機關備案后,自發生上述應稅行為之日起不超過5個公歷年度內(含)分期繳納個人所得稅。

        2.企業技術成果投資。

        企業以技術成本入股,其企業所得稅的處理,同樣可選擇適用遞延納稅政策執行,也可以選擇在五年內平均計入應納稅所得納稅。繼續按現行有關稅收政策執行,也可選擇適用遞延納稅優惠政策?!?/span>財政部 國家稅務總局關于非貨幣性資產投資企業所得稅政策問題的通知》(財稅[2014]116號)規定:居民企業(以下簡稱企業)以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得,可在不超過5年期限內,分期均勻計入相應年度的應納稅所得額,按規定計算繳納企業所得稅。企業以非貨幣性資產對外投資,應對非貨幣性資產進行評估并按評估后的公允價值扣除計稅基礎后的余額,計算確認非貨幣性資產轉讓所得。

        財政部 國家稅務總局關于非貨幣性資產投資企業所得稅政策問題的通知》(財稅[2014]116號)規定,.自2015年10月1日起,全國范圍內的居民企業轉讓5年以上非獨占許可使用權取得的技術轉讓所得,納入享受企業所得稅優惠的技術轉讓所得范圍。居民企業的年度技術轉讓所得不超過500萬元的部分,免征企業所得稅;超過500萬元的部分,減半征收企業所得稅。技術,包括專利(含國防專利)、計算機軟件著作權、集成電路布圖設計專有權、植物新品種權、生物醫藥新品種,以及財政部和國家稅務總局確定的其他技術。其中,專利是指法律授予獨占權的發明、實用新型以及非簡單改變產品圖案和形狀的外觀設計。

        國家稅務總局關于非貨幣性資產投資企業所得稅有關征管問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第33號)規定,實行查賬征收的居民企業(以下簡稱企業)以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得,可自確認非貨幣性資產轉讓收入年度起不超過連續5個納稅年度的期間內,分期均勻計入相應年度的應納稅所得額,按規定計算繳納企業所得稅。關聯企業之間發生的非貨幣性資產投資行為,投資協議生效后12個月內尚未完成股權變更登記手續的,于投資協議生效時,確認非貨幣性資產轉讓收入的實現。

        財政部 國家稅務總局關于非貨幣性資產投資企業所得稅政策問題的通知》(財稅[2014]116號)規定,企業在對外投資5年內轉讓上述股權或投資收回的,應停止執行遞延納稅政策,并就遞延期內尚未確認的非貨幣性資產轉讓所得,在轉讓股權或投資收回當年的企業所得稅年度匯算清繳時,一次性計算繳納企業所得稅。企業在計算股權轉讓所得時,可按規定將股權的計稅基礎一次調整到位。

        企業在對外投資5年內注銷的,應停止執行遞延納稅政策,并就遞延期內尚未確認的非貨幣性資產轉讓所得,在注銷當年的企業所得稅年度匯算清繳時,一次性計算繳納企業所得稅。

        四、留存收益轉增股本的稅務處理

        在企業科創板上市股份制改造過程中,企業以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價發行外的其他資本公積轉增注冊資本和股本的,也需要按照“利息、股息、紅利所得”項目,依據現行政策規定計征個人所得稅。

        國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》(國稅發〔1997〕198號)規定,股份制企業用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配,對個人取得的轉增股本數額,不作為個人所得,不征收個人所得稅。股份制企業用盈余公積金派發紅股屬于股息、紅利性質的分配,對個人取得的紅股數額,應作為個人所得征稅。其中,對于“資本公積金”的界定,《國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》(國稅函〔1998〕289號)進一步明確,是指股份制企業股票溢價發行收入所形成的資本公積金。將此轉增股本由個人取得的數額不作為應稅所得征收個人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分,應當依法征收個人所得稅。

        國家稅務總局關于盈余公積金轉增注冊資本征收個人所得稅問題的批復》(國稅函〔1998〕333號)規定,對屬于個人股東分得并再投入公司(轉增注冊資本)的部分應按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅,稅款由股份有限公司在有關部門批準增資、公司股東會議通過后代扣代繳。

        關于將國家自主創新示范區有關稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》(財稅〔2015〕116號)規定,自2016年1月1日起,全國范圍內的中小高新技術企業以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本時,個人股東一次繳納個人所得稅確有困難的,可根據實際情況自行制定分期繳稅計劃,在不超過5個公歷年度內(含)分期繳納,并將有關資料報主管稅務機關備案。個人股東獲得轉增的股本,應按照“利息、股息、紅利所得”項目,適用20%稅率征收個人所得稅。股東轉讓股權并取得現金收入的,該現金收入應優先用于繳納尚未繳清的稅款。在股東轉讓該部分股權之前,企業依法宣告破產,股東進行相關權益處置后沒有取得收益或收益小于初始投資額的,主管稅務機關對其尚未繳納的個人所得稅可不予追征。

        五、非貨幣資產投資的稅務處理

        參照前“技術成果投資入股”非遞延納稅方式處理。



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