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        上市公司通過剝離虧損資產改善業績

        信息來源:稅屋網  文章編輯:zm  發布時間:2022-07-05 13:31:18  

          近日,某上市公司發布公告稱,擬將其所持有某處于虧損狀態的下屬子公司股權全部轉讓。轉讓后,該子公司不再納入上市公司的合并報表范圍。實務中,為改善上市公司業績,不少企業會通過剝離虧損資產的方式,提高凈利潤和現金流水平,實現“斷臂求生”。以自身權益工具為對價處置子公司股權,是上市公司剝離虧損資產常用的方式之一。在此過程中,股權交易價格的公允性往往會影響交易雙方的財稅處理。

          案例介紹

          2018年10月,A上市公司召開臨時股東大會,決議通過“關于A公司重大資產出售的議案”。本次重大資產重組,是A公司及其控股股東B公司為剝離上市公司虧損資產而達成的交易。根據雙方簽署的附生效條件的股權轉讓協議,A公司向B公司出售其全資子公司C公司100%股權。C公司經審計的賬面凈資產為6億元,評估值為8億元(審計評估的基準日均為2018年6月30日),雙方以評估值8億元作為交易價格。B公司以其持有的A公司3億股普通股作為對價,取得C公司股權。對價股份價格,依據A公司董事會決議公告日前20個交易日的公司股票交易均價確定。A公司取得作為對價的自身股份后將予以注銷。

          2018年11月,該交易獲中國證監會核準。截至2018年11月30日,C公司股權已變更至B公司名下,資產處置日為2018年11月30日。A公司于2018年12月5日完成了與本次重大資產重組有關的股份注銷手續,資產重組后控股股東仍為B公司(假設不考慮交易費用)。

          會計處理

          根據交易實質,本次重大資產重組可分為兩個交易事項:A公司處置股權投資和回購自身權益工具。具體分析,A公司將其持有全資子公司C公司100%股權,按協議價格8億元出售給B公司,該交易可視為A公司以8億元為對價處置子公司資產。B公司以其持有A公司的股份作為支付對價取得C公司,A公司收回股份并辦理股份注銷手續,該交易可視為A公司以處置子公司取得的8億元對價,回購自身權益工具。A公司需在合并報表層面分別體現這兩項業務的會計處理。

          需要注意的是,A公司確認股權處置投資收益的金額,取決于雙方協議的股權交易價格的公允性,協議價格中公允的部分與處置股權相關凈資產賬面價值的差額計入當期損益;協議價格中不公允的部分應界定為權益性交易,形成的利得或損失計入所有者權益,不影響當期損益。

          A公司處置股權投資的會計處理。如果A公司有確鑿證據證明雙方協議價格是公允的,根據合并財務報表準則,A公司處置子公司100%股權,處置價款8億元與處置資產賬面凈資產6億元之間的差額2億元,在合并財務報表中確認為當期投資收益。如果A公司無法提供確鑿證據證明雙方協議價格的公允性,交易的經濟后果使A公司明顯單方面獲益。根據《關于做好執行會計準則企業2008年年報工作的通知》(財會函〔2008〕60號)及證監會發布的《上市公司執行企業會計準則監管問題解答》(2009年第2期),協議價格中不公允的部分應界定為權益性交易,與權益性交易有關的利得或損失直接計入權益,不確認為投資收益。

          A公司回購自身權益工具的會計處理?!?/span>企業會計準則第37號——金融工具列報》第二十二條規定,金融工具或其組成部分屬于權益工具的,其發行(含再融資)、回購、出售或注銷時,發行方應當作為權益的變動處理。發行方不應當確認權益工具的公允價值變動。據此,A公司按法定程序報經批準回購自身股票減資,應按注銷的股票面值總額減少股本3億元,購回股票支付的價款(含交易費用)與股本的差額5億元調整所有者權益,應依次沖減資本公積(股本溢價)、盈余公積和未分配利潤,不應當確認權益工具的公允價值變動。

          稅務處理

          經雙方協議的股權交易價格是否公允,對企業的稅務處理同樣有影響。

          A公司轉讓C公司股權的稅務處理。根據《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函〔2010〕79號)第三條,企業轉讓股權收入,應于轉讓協議生效且完成股權變更手續時,確認收入的實現。轉讓股權收入扣除為取得該股權所發生的成本后,為股權轉讓所得。企業在計算股權轉讓所得時,不得扣除被投資企業未分配利潤等股東留存收益中,按該項股權可能分配的金額。本案例中,A公司向控股股東B公司轉讓C公司股權,截至2018年11月30日,C公司股權已變更至B公司名下。

          如果股權交易價格公允,A公司應于完成股權變更手續當天確認8億元的股權轉讓收入,同時A公司持有C公司長期股權投資的計稅基礎可作為成本扣除,C公司賬面留存收益不得從轉讓收入中減除。如果股權交易價格不公允,A公司應按照獨立交易原則將交易價格調整為公允價值,再確定股權轉讓計稅收入,B公司取得C公司股權的計稅基礎也要相應調整。

          需要注意的是,B公司雖為上市公司A公司的控股股東,但不滿足100%直接控制的條件,因此不適用《財政部 國家稅務總局關于促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知》(財稅〔2014〕109號)規定的資產劃轉特殊性稅務處理。假設A公司與B公司的交易符合適用資產劃轉特殊性稅務處理的條件,A公司、B公司均不確認股權轉讓收益或損失,B公司取得C公司股權的計稅基礎,按照A公司原持有C公司股權的計稅基礎確定。同時,B公司按照A公司持有C公司股權的計稅基礎金額,收回對A公司的投資,并據此調減其持有的A公司股權的計稅基礎。

          A公司為減資而回購本公司股票的稅務處理。參照財政部、國家稅務總局印發的《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答(三)》的規定,企業為減資等目的回購本公司股票,回購價格與發行價格之間的差額,屬于企業權益的增減變化,不屬于資產轉讓損益,不得從應納稅所得額中扣除,也不計入應納稅所得額。也就是說,對企業為減資等目的回購本公司股票,會計處理與稅法規定一致,無須進行納稅調整。

          B公司撤回或減少投資的稅務處理。B公司作為A公司的控股股東,以其持有的A公司3億股普通股作為取得C公司股權的對價,應當按撤回或減少投資進行稅務處理。

          根據《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號),投資企業從被投資企業撤回或減少投資,其取得的資產中,相當于初始出資的部分,應確認為投資收回;相當于被投資企業累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分,應確認為股息所得;其余部分確認為投資資產轉讓所得。假設本案中股權交易價格是公允的,B公司取得3億股股票的公允價值為8億元,相當于初始出資的部分,應確認為投資收回。B公司還需計算投資收回部分的公允價值和計稅基礎之間的差額,確認股息所得和投資資產轉讓所得。

          根據公式:B公司以減資方式處置A公司3億股股票的計稅基礎=B公司持有A公司股票的全部計稅基礎×(3億股÷B公司持有A公司總股數)。經計算,如果投資收回金額小于計稅基礎,差額作為股權投資損失,可在計算企業所得稅稅前扣除;如果投資收回金額大于計稅基礎,需要再比較差額部分與相當于A公司累計未分配利潤和累計盈余公積按減少股本比例計算的部分之間的大小。根據公式:相當于A公司累計未分配利潤和累計盈余公積按減少股本比例計算的金額=2018年11月30日A公司累計未分配利潤和累計盈余公積之和×(3億股÷A公司股本)。經計算,差額小于該部分,則確認為股息所得,B公司可根據企業所得稅法的相關規定適用免征企業所得稅的政策;差額若大于該部分,則確認為股權轉讓所得,需并入B公司應納稅所得總額計算企業所得稅。

          需要注意的是,如果雙方協議的股權交易價格不公允,需要確定公允價格再按照上述步驟計算。

          原標題:不少上市公司通過剝離虧損資產改善業績:“斷臂求生”,“臂”價幾何

          來源:中國稅務報 2022年04月08日 版次:08   作者:高金平(作者單位:國家稅務總局稅務干部學院)



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