編者按：騙取出口退稅罪，是指故意違反稅收法規，采取以假報出口等欺騙手段，騙取國家出口退稅款，數額較大的行為。而外貿企業從事“四自三不見”（不見出口商品、不見供貨貨主、不見外商的情況下，允許或者放任他人自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票、自行報關）業務是騙取出口退稅常用的手段，亦是被國家明令禁止的行為，本文以一則騙取出口退稅的稅案，探討外貿企業從事“四自三不見”業務抗辯只為創匯不為騙稅的行為，是否構成騙取出口退稅罪。

　　一、案情簡介

　　中國包裝進出口陜西公司（以下簡稱“包裝公司”），成立于1996年，系國有進出口貿易公司，法定代表人侯某，經營范圍有自營和代理除國家組織統一聯合經營的16種出口商品和國家實行核定公司經營的14種進口商品以外的商品及技術的進口業務，開展“三來一補”、進料加工業務；經營對銷貿易和轉口貿易、服裝紡織、五金礦產、包裝物料、土畜、工藝品、化工（易制毒、危險化學品除外）、機電設備的批發零售。

　　1998年2月，時任包裝公司總經理的侯某經本公司總經理助理劉某介紹，認識了廣東駿業集團有限公司副經理林某（在逃），雙方商定由林某以包裝公司名義實施出口貿易，包裝公司提供貨物出口的手續和所需單證，從中收取每收匯一美元不低于三分人民幣的利潤，其余款項由林某自行支配。3月，侯某應林某要求，指派劉某以包裝公司的名義在中國銀行深圳分行文錦渡支行開設結匯賬戶。4月，將公司財務章、法人印章交給林某。同時安排劉某和公司員工劉某某、吳某等人將公司印鑒齊全的內外銷合同、報關單、外匯核銷單、商業發票等空白單證交給林某。隨后，侯某將林某返回的單證作成自營出口業務，本案所涉出口購貨金額為7071萬元，獲取國家出口退稅款8537068．35元。后案發，陜西省西安市人民檢察院將包裝公司與侯某起訴至西安市中級人民法院，西安市中級人民法院判決包裝公司犯騙取出口退稅罪，判處罰金8517068．42元；法定代表人侯某犯騙取出口退稅罪，判處有期徒刑十年。包裝公司及其法人代表侯某不服一審判決上訴至陜西省高級人民法院，陜西省高級人民法院維持一審法院原判。

　　二、本案爭議焦點及各方觀點

　?。ㄒ唬幾h焦點

　　包裝公司及其法定代表人的“買單”行為是否構成騙取出口退稅罪。

　?。ǘ└鞣接^點

　　檢察機關認為，林某以包裝公司的名義實施出口貿易，由包裝公司提供貨物出口的所需單證，從中收取每收匯一美元不低于三分人民幣的利潤，侯某指使公司職員多次向林某提供包裝公司印鑒齊全的空白單證和公司財務章、法人印章，虛構與潮汕部分企業購貨合同，金額7071萬元，騙取國家出口退稅款8517068．35元。包裝公司及其法定代表人侯某的行為已構成騙取出口退稅罪，依法應予懲處。

　　包裝公司認為，供貨方給他們公司出具了增值稅專用發票和專用繳款書等，所有單證均經外匯管理局核銷，退稅分局審核確認后辦理退稅的，公司沒有權力和能力去核實供貨方是否虛開增值稅專用發票，是林某騙了他們公司，而且退稅款全部被林某拿走，故其公司不應承擔刑事責任。其法定代表人侯某辯稱，其行為只是為了完成出口創匯任務，主觀上不具有騙稅的故意，向退稅局申請退稅的各種單證均經有關部門審查，可證明被告單位的出口業務是真實的，客觀上也未實施騙稅行為。因林某在逃，沒有證據證明包裝公司與林某相勾結，故本案事實不清，證據不足，指控罪名不能成立。

　　法院認為，包裝公司在明知林某意欲騙取國家出口退稅款的情況下，仍然與林某做沒有真實出口、違法的“四自三不見”業務，進而利用林某提供的單證假報出口，騙取國家出口退稅款，數額特別巨大，包裝公司及其法定代表人侯某的行為已構成騙取國家出口退稅罪，應依法懲處。

　　三、點評

　?。ㄒ唬┫嚓P法律規定

　　《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十六條規定，以假報出口或者其他欺騙手段，騙取國家出口退稅款的，由稅務機關追繳其騙取的退稅款，并處騙取稅款一倍以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。對騙取國家出口退稅款的，稅務機關可以在規定期間內停止為其辦理出口退稅。

　　《中華人民共和國刑法》第二百零四條第一款規定，以假報出口或者其他欺騙手段，騙取國家出口退稅款，數額較大的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金；數額巨大或者有其他嚴重情節的，處五年以上十年以下有期徒刑，并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金；數額特別巨大或者有其他特別嚴重情節的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金或者沒收財產。

　　《最高人民法院關于審理騙取出口退稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》（法釋[2002]30號）第一條規定，假報出口是指以虛構已稅貨物出口事實為目的，具有下列情形之一的行為：（一）偽造或者簽訂虛假的買賣合同；（二）以偽造、變造或者其他非法手段取得出口貨物報關單、出口收匯核銷單、出口貨物專用繳款書等有關出口退稅單據、憑證；（三）虛開、偽造、非法購買增值稅專用發票或者其他可以用于出口退稅的發票；（四）其他虛構已稅貨物出口事實的行為。第六條規定，有進出口經營權的公司、企業，明知他人意欲騙取國家出口退稅款，仍違反國家有關進出口經營的規定，允許他人自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票并自行報關，騙取國家出口退稅款的，依照刑法第二百零四條第一款、第二百一十一條的規定定罪處罰。

　?。ǘ_取出口退稅罪構成要件

　　從犯罪的構成要件分析，本罪的構成要件如下：

　　1.客體要件。本罪侵犯的客體，是國家出口退稅管理制度和國家財產權。出口退稅制度，是指國家為了體現稅收鼓勵出口的政策，使出口商品以不含稅的價格進入國際市場，以提高出口商品在國際市場的競爭能力，依法對在國內已征增值稅、消費稅等流轉稅的產品在其出口時將已征稅款予以退還的制度。

　　2.客觀要件。本罪在客觀方面表現為采取以假報出口等欺騙手段，騙取國家出口退稅款，數額較大的行為。騙稅是以退稅為前提，行為人采取了假報出口等欺騙手段，并且必須是對其所生產或者經營的商品采取假報出口等欺騙手段，騙稅行為必須是在從事出口業務的過程中實施，騙取國家出口退稅款的數額必須達到一定的標準。

　　3.主體要件。本罪主體為一般主體，凡達到刑事責任年齡且具備刑事責任能力的自然人均能構成本罪主體，根據刑法第二百一十一條的規定，單位亦構成本罪的主體，單位主要是具有出口經營權的單位。

　　4.主觀要件。本罪在主觀方面為直接故意，并且具有騙取出口退稅的目的。

　?。ㄈ┌b公司及其法人候某抗辯能否成立

　　包裝公司及其法定代表人侯某抗辯稱其主觀上不具有騙稅故意、客觀上沒有實施騙稅行為。包裝公司與廣東駿業集團所做出口業務完全是為了完成省上下達的出口創匯任務，不是為了獲取利潤。駿業集團是經過考察的真實企業，包裝公司與駿業集團合作出口的業務經過海關、銀行、稅務等部門的審查核實，可證明是真實的出口業務。侯某是出于完成國家出口創匯任務的主觀目的才同意包裝公司與林某做出口業務的，其主觀上不具有為本單位獲取非法利潤的目的，沒有騙取出口退稅的故意，故包裝公司及其法人代表侯某的行為不構成騙取出口退稅罪。

　　從以上包裝公司及其法人代表侯某的抗辯理由可知，本案中包裝公司及其法定代表人侯某的“買單”行為是否構成騙取出口退稅罪的關鍵點在于主觀目的是否是“明知”他人意欲騙取國家出口退稅款，仍違反國家有關進出口經營的規定，允許他人自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票并自行報關，騙取國家出口退稅款。毫無疑問，本案中駿業集團及林某的行為顯然已構成騙取出口退稅罪，包裝公司及其法定代表人侯某以上抗辯理由亦難成立，理由如下：

　　第一，包裝公司及侯某明知他人騙取國家出口退稅款，而放任此危害結果的發生并加以配合，實為故意。包裝公司是國有專業外貿公司，應知曉我國對出口退稅政策有嚴格的實體及程序的規定，國家稅務局、經貿部曾聯合發布《關于出口企業以“四自、三不見”方式成交出口的產品不予退稅的通知》（國稅發[1992]156號）嚴禁出口企業從事“四自三不見”業務，對此類業務一律不予辦理退稅。本案中包裝公司及侯某為完成創匯，在沒有見到外商、貨源以及貨主的情況下，將公司印鑒齊全的各種出口所需單證及公司財務章和法人印鑒、結匯賬戶全部交給林某，1998年9月國家出口退稅局西安分局對包裝公司申報出口退稅的相關資料進行核實時，在包裝公司向林某催要內銷合同無果的情況下，侯某指使公司工作人員偽造虛假內外銷合同，由此充分說明包裝公司及其法定代表人侯某對林某假報出口的行為是知情的。包裝公司及侯某在貨物未真實出口，為完成創匯、收取好處費的動機下，明知林某意欲騙取國家出口退稅款而放任犯罪行為的發生并實際參與其中，具備主觀故意的犯罪構成主觀要件。

　　第二，包裝公司及侯某買單行為具備騙取出口退稅罪主體、客體和客觀要件。包裝公司及侯某配合林某，客觀上實施了出口騙稅的行為，在沒有貨物真實出口，沒有向國家繳納國內環節流轉稅的情況下騙取國家出口退稅款850余萬，嚴重侵犯了國家出口退稅管理制度、秩序和國家財產權，結合其主觀故意，包裝公司及侯某具備騙取出口退稅罪的犯罪構成要件，構成騙取出口退稅罪。

　　第三，包裝公司及侯某僅以收取少量“好處費”、未非法占有出口退稅款為由抗辯，不足以掩飾其幫助他人實施并完成騙取出口退稅的犯罪行為。包裝公司及侯某明知他人意欲騙取國家出口退稅款，對出口退稅款被騙的結果置之不理，而且還積極向林某提供空白單證，假報出口，進而利用交回的單證申報退稅幫助他人實施并完成騙取出口退稅的犯罪行為，雖然被騙出口退稅款未被包裝公司及侯某本人非法全額占有，但協助第三人非法占有亦嚴重侵犯了國家出口退稅制度和國家的稅款，包裝公司及侯某不能以完成創匯任務、獲得少量好處費就因此來否認其應承擔的刑事責任，包裝公司及侯某實施的違反犯罪行為并非期待不可能，其可以通過合法途徑完成創匯任務，而不是通過非法手段來實現。

　　綜合以上分析，包裝公司及其法定代表人抗辯理由不成立，根據《最高人民法院關于審理騙取出口退稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》第六條規定，依照刑法第二百零四條第一款、第二百一十一條的規定，包裝公司及其法定代表人犯騙取出口退稅罪，依法應承擔刑事責任。

　　結語：從《關于出口企業以“四自、三不見”方式成交出口的產品不予退稅的通知》（國稅發〔1992〕156號）、《關于規范出口貿易和退稅程序防范打擊騙取出口退稅行為的通知》（國稅發〔1998〕84號）、最高人民法院發布《關于審理騙取出口退稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》、《關于進一步規范外貿出口經營秩序切實加強出口貨物退（免）稅管理的通知》(國稅發[2006]24號)及《關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅[2012]39號），我國嚴禁外貿出口企業從事“四自三不見”業務，禁止此種“買單”行為，外貿企業應切記，不要誤認為“買單業務”是在從事代理出口業務，從事出口業務必須嚴格執行《國家稅務總局、對外貿易經濟合作部關于規范出口貿易和退稅程序防范打擊騙取出口退稅行為的通知》（國稅發〔1998〕84號）中關于出口企業在交易過程中，必須對貨源、質量等情況進行認真了解，對倉儲、運輸、報關等出口環節要親自操作或監管的規定，絕不能掩耳盜鈴，以代理出口銷售為名，而實際又在從事買單業務。